解讀：企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定

數(shù)字經(jīng)濟時代，數(shù)據(jù)是最重要的生產(chǎn)要素，已經(jīng)被廣泛認(rèn)可。2022年12月19日《中共中央 國務(wù)院關(guān)于構(gòu)建數(shù)據(jù)基礎(chǔ)制度更好發(fā)揮數(shù)據(jù)要素作用的意見》發(fā)布，進(jìn)一步提出了數(shù)據(jù)要素用起來的20條措施。

2022年12月1日，財政部發(fā)布了《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定（征求意見稿）》，為服務(wù)于數(shù)字經(jīng)濟治理，在會計領(lǐng)域上以創(chuàng)新的精神，緊跟數(shù)字經(jīng)濟時代發(fā)展，服務(wù)于數(shù)字經(jīng)濟實體會計需求，邁出了備受矚目的一步。

2023年8月21日，財政部官網(wǎng)發(fā)布了《企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理暫行規(guī)定》（以下稱暫行規(guī)定），激活了數(shù)據(jù)要素各方的情緒。盡管這個《暫行規(guī)定》，還有待于實踐應(yīng)用檢驗，還有很多擴展和延伸之處，但是對于擁有大量數(shù)據(jù)資源并以之為收益的企業(yè)，如何增厚企業(yè)資產(chǎn)，體現(xiàn)企業(yè)數(shù)據(jù)資源價值，有了會計處理上的規(guī)范指引。

為了能和大家一起學(xué)習(xí)理解《暫行規(guī)定》文件，結(jié)合近期對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研究理解，初步解讀如下。

為規(guī)范企業(yè)數(shù)據(jù)資源相關(guān)會計處理，強化相關(guān)會計信息披露，根據(jù)《中華人民共和國會計法》和企業(yè)會計準(zhǔn)則等相?關(guān)規(guī)定，現(xiàn)對企業(yè)數(shù)據(jù)資源的相關(guān)會計處理規(guī)定如下：

一、關(guān)于適用范圍

本規(guī)定適用于企業(yè)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定確認(rèn)為無形資產(chǎn)或存貨等資產(chǎn)類別的數(shù)據(jù)資源，以及企業(yè)合法擁有或控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的、但由于不滿足企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)資產(chǎn)確認(rèn)條件而未確認(rèn)為資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源的相關(guān)會計處理。

安老師解讀：

《暫行規(guī)定》把數(shù)據(jù)資源范圍明確分兩類，一類是確認(rèn)為無形資產(chǎn)、一類是確認(rèn)為存貨。不屬于上述兩類的，需要確認(rèn)為當(dāng)期損益。

二、關(guān)于數(shù)據(jù)資源會計處理適用的準(zhǔn)則

企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，根據(jù)數(shù)據(jù)資源的持有目的、形成方式、業(yè)務(wù)模式， 以及與數(shù)據(jù)資源有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期消耗方式等，對數(shù)據(jù)資源相關(guān)交易和事項進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告。

安老師解讀：

由于數(shù)據(jù)資源的形成特性，在進(jìn)行會計確認(rèn)為資產(chǎn)的過程中，首先考慮的四個因素，持有目的，形成方式，業(yè)務(wù)模式，數(shù)據(jù)資源有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期消耗方式。

這四個要素，最值得思考的就是數(shù)據(jù)資源有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期消耗方式。經(jīng)濟利益是指數(shù)據(jù)資源的價值，具體的價值確定要根據(jù)《暫行規(guī)定》中針對數(shù)據(jù)資源的初始計量來確定，是比較明確的。預(yù)期消耗方式如何確定是需要結(jié)合形成方式、業(yè)務(wù)模式等來進(jìn)一步分析。這個涉及到確認(rèn)為無形資產(chǎn)后的預(yù)計壽命和攤銷的方式問題。數(shù)據(jù)資源的壽命是多久？如何選擇折舊政策，作為入表資產(chǎn)，也是需要確認(rèn)的問題。

1．企業(yè)使用的數(shù)據(jù)資源，符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6 號?——無形資產(chǎn)》 ?(財會〔2006〕3 號， 以下簡稱無形資產(chǎn)準(zhǔn)?則 )規(guī)定的定義和確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

2．企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則、《〈企業(yè)會計準(zhǔn)則第 6?號——無形資產(chǎn)〉應(yīng)用指南》 (財會〔2006〕18 號，以下簡 稱無形資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南) 等規(guī)定，對確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)?據(jù)資源進(jìn)行初始計量、后續(xù)計量、處置和報廢等相關(guān)會計處?理。

其中，企業(yè)通過外購方式取得確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源，其成本包括購買價款、相關(guān)稅費，直接歸屬于使該項無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的數(shù)據(jù)脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、?分析、可視化等加工過程所發(fā)生的有關(guān)支出， 以及數(shù)據(jù)權(quán)屬鑒證、質(zhì)量評估、登記結(jié)算、安全管理等費用。企業(yè)通過外購方式取得數(shù)據(jù)采集、脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、分析、可?視化等服務(wù)所發(fā)生的有關(guān)支出，不符合無形資產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)定義和確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)用途計入當(dāng)期損益。

安老師解讀：

外購的數(shù)據(jù)資源，相比內(nèi)部開發(fā)的數(shù)據(jù)資源，在價值認(rèn)定方面，《暫行規(guī)定》進(jìn)行了詳細(xì)的內(nèi)容列舉，有兩個要素需要關(guān)注。

一個是外購費用中如果包含數(shù)據(jù)脫敏、清洗、標(biāo)注、整合、?分析、可視化等加工過程所發(fā)生的有關(guān)支出，必須是為了使外購數(shù)據(jù)達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出，這類支出有依據(jù)表明是直接歸屬該項外購數(shù)據(jù)資源，因此如何歸集這個支出，有些類似“在建工程”的模式。某種意義上，企業(yè)對外購數(shù)據(jù)進(jìn)行了又一次的數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)化的過程，形成了新的數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)。當(dāng)然如果這些加工支出，不屬于上述情形的，《暫行規(guī)定》也明確了計入當(dāng)期損益。

第二個關(guān)注點是對于外購的數(shù)據(jù)資源，在確權(quán)方面和安全管理方面，《暫行規(guī)定》也列出了具體費用內(nèi)容，并使用了“以及”這個詞來開頭。

從這個角度，如果我們外購的數(shù)據(jù)資源，再經(jīng)過一系列加工后，但沒有發(fā)生涉及確權(quán)和安全管理等相關(guān)費用內(nèi)容，是不是會影響到數(shù)據(jù)資產(chǎn)的入表呢？我覺得從數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特點來說，由于其無固有形態(tài)，易復(fù)制的特性，從企業(yè)資產(chǎn)安全管理和維權(quán)角度，是應(yīng)該同步操作數(shù)據(jù)資源的確權(quán)登記、安全管理等事項。

企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研究開發(fā)項目的支出，應(yīng)當(dāng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。研究階段的支出，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益。開發(fā)階段的支出，滿足無形資產(chǎn)準(zhǔn)則第九條規(guī)定的有關(guān)條件的，才能確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

安老師解讀：

無形資產(chǎn)中關(guān)于研發(fā)費用資本化需要同時滿足五個條件的規(guī)定，一直以來都是一個相對復(fù)雜的會計核算領(lǐng)域。不同行業(yè)在研發(fā)上如何劃分研究階段和開發(fā)階段都要遵循各自的研發(fā)規(guī)則和會計準(zhǔn)則的規(guī)范要求。

企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)資源研究開發(fā)，實際就是企業(yè)數(shù)據(jù)資源資產(chǎn)化的一個過程，從原始業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)積累開始，到數(shù)據(jù)資源的不斷挖掘和再應(yīng)用。數(shù)據(jù)處理技術(shù)的發(fā)展，對數(shù)據(jù)資源的研發(fā)起到了極大的促進(jìn)?，F(xiàn)階段能看到很多企業(yè)在數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的過程中在設(shè)計數(shù)據(jù)模型，規(guī)劃數(shù)據(jù)倉庫，建設(shè)數(shù)據(jù)中臺，針對數(shù)據(jù)資源的研發(fā)，如何來區(qū)分為研究階段和開發(fā)階段，和傳統(tǒng)的專利技術(shù)、軟著等的研發(fā)是有區(qū)別的。這個領(lǐng)域還需要結(jié)合具體數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的過程，具體分析討論。

企業(yè)在對確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源的使用壽命進(jìn)行估計時，應(yīng)當(dāng)考慮無形資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南規(guī)定的因素，并重點關(guān)注數(shù)據(jù)資源相關(guān)業(yè)務(wù)模式、權(quán)利限制、更新頻率和時效性、有關(guān)產(chǎn)品或技術(shù)迭代、同類競品等因素。

安老師解讀：

針對數(shù)據(jù)資源的壽命估計，《暫行規(guī)定》提出重點關(guān)注業(yè)務(wù)模式、權(quán)利限制、更新頻率和時效性、有關(guān)產(chǎn)品或技術(shù)迭代、同類競品等因素，也可以說明不同企業(yè)不同數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷完全是個性化的，主觀因素也會比較大。但是當(dāng)我們針對數(shù)據(jù)資源確定攤銷政策的時候，還是需要結(jié)合上述因素進(jìn)行具體的說明，以便于財務(wù)處理的謹(jǐn)慎性。

3．企業(yè)在持有確認(rèn)為無形資產(chǎn)的數(shù)據(jù)資源期間，利用?數(shù)據(jù)資源對客戶提供服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)按照無形資產(chǎn)準(zhǔn)則、無形資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)用指南等規(guī)定，將無形資產(chǎn)的攤銷金額計入當(dāng)期損益或相關(guān)資產(chǎn)成本；同時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則?第 14 號—— 收入》 ?(財會〔2017〕22 號， 以下簡稱收入準(zhǔn)則?) 等規(guī)定確認(rèn)相關(guān)收入。

除上述情形外，企業(yè)利用數(shù)據(jù)資源對客戶提供服務(wù)的，?應(yīng)當(dāng)按照收入準(zhǔn)則等規(guī)定確認(rèn)相關(guān)收入，符合有關(guān)條件的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)合同履約成本。